Por Pedro M. Penna
I – Introdução
O estoque é um dos temas mais relevantes de empresas do ramo comercial e industrial. O giro de estoque determina a sobrevivência destas empresas. O estoque tem suas movimentações baseadas em diversos fatores de mercado e econômicos.
Durante o processo de produção ou armazenamento de materiais podem ocorrer perdas, furtos, roubos, danos, perecimento, obsolescência e extravio.
As autoridades fiscais analisam o estoque e inventário de empresas e na localização de qualquer desvio realizam autuações fiscais presumindo a compra ou venda sem respectivo documento fiscal, aplicando a cobrança de impostos acrescida de multas e juros. A depender do tamanho dos desvios as autuações ultrapassam milhões de reais.
O tema de estoque é algo complexo porque se relaciona diversas áreas, como: Contabilidade, Financeiro, Fiscal, Logística, Produção entre outros. Na falta de sinergia entre estas áreas e a falta de responsáveis, os desvios de inventário ficam sem um gestor e acabam por se tornar um risco fiscal oculto.
Objetivo do artigo é analisar os efeitos fiscais relacionados ao estoque, especialmente quanto aos inventários, estoque em terceiros e ajustes de inventário, apresentando pontos de defesa do Contribuinte e aspectos da Reforma Tributária de Indiretos (Lei Complementar 214/2025).
II – Inventario anual
Nas demonstrações financeiras o estoque é um dos principais itens do Balanço Patrimonial, conforme CPC 51, artigo 103, “c”.
As auditorias realizam inspeção de estoque, verificando a consistência dos registros de estoque e seus efeitos contábeis e fiscais. As auditorias realizam um corte e avaliam os registros na data de corte estabelecida.
Periodicidade contábil e fiscal. O inventário normalmente é declarado anualmente, referente ao ano fechado (31/12), mas pode ter periodicidade inferior de acordo com normas legais ou estatuto da empresa.
Obrigação Acessória Fiscal. O Inventário anual é apresentado no Bloco H do SPED ICMS/IPI, transmitido junto ao período de apuração de fevereiro do ano seguinte, ou seja, transmitido no mês de março. Este registro também é obrigatório em períodos inferiores se legislação obrigar e em casos de operações societárias, como fusão, cisão, incorporação e outros.
Bens que devem participar do inventário para o Bloco H: matérias-primas, produtos intermediários, produtos em fase de produção, material de embalagem, produtos acabados.
Bens que não constam no bloco H: ativo imobilizado e materiais de consumo.
Os materiais de consumo entrarão no bloco H se houver obrigatoriedade legal.
Materiais em Poder de Terceiros também serão declarados e não é possível declaração com quantidades negativas.
Em cada registro, existe uma certa obrigatoriedade. A empresa deve ler e revisar o Guia Prático EFD atualizado, atualmente na versão 3.2.2 (data 06.04.2026).
As principais dicas do Bloco H são: a) conciliar com o Balanço Patrimonial, que será transmitido na ECD e verificar se os itens e valores totais estão corretos; b) no caso de estoque em terceiros, conciliar as quantidades com a empresa terceira para que os dados sejam equivalentes, qualquer divergência poderá gerar suspeitas e induzir a abertura de uma fiscalização; c) análise prévia de razoabilidade das quantidades, porque o Fisco irá utilizar da Fórmula: Estoque Inicial + Entradas – Saídas = Estoque Final, especialmente analisar os desvios/ajustes realizados, neste caso, a empresa pode estornar os impostos, provisionar a possível despesa ou avaliar que a perda é razoável e não seria necessário o recolhimento de tributos.
III – Estoque mensal
O registro de estoque mensal para algumas empresas é obrigatório, representado pelo Bloco K do SPED ICMS/IPI.
O Bloco H e K do SPED tem suas diferenças, conforme declarado pelo Fisco em Perguntas e Respostas do SPED (RFB, p. 68):
“As informações do K200 – Estoque Escriturado têm origem diferente do Bloco H – Inventário. O estoque escriturado (K200) é calculado pelos apontamentos de entrada/produção/consumo/saída e tem periodicidade mensal. Já o estoque inventariado – H010 – deverá ser gerado sempre que a legislação obrigar a efetuar o levantamento físico das mercadorias, insumos e produtos, à época do balanço patrimonial. Portanto, esses estoques têm origem, obrigatoriedade e periodicidade diferentes.”
Existem empresas obrigadas ao bloco K Completo e outras que estão no Bloco K Simplificado, de acordo com seu CNAE. Avalie a Cláusula Terceira, Parágrafo Sétimo do Ajuste Sinief 02/2009.
Mesmo as empresas sujeitas ao Bloco K Completo podem optar pela transmissão do bloco K simplificado se não houver norma em contrário no respectivo Estado.
“§ 13 A obrigatoriedade prevista nas alíneas “b”, “c”, “d”, “e” e “f”, do inciso I do § 7° desta cláusula, poderá, a partir de 1º de janeiro de 2023, ser atendida pela escrituração simplificada, de que trata o parágrafo único do artigo 16 da Lei n° 13.874, de 20 de setembro de 2019, e implica a guarda da informação da escrituração completa do Bloco K que poderá ser exigida em procedimentos de fiscalização e por força de regimes especiais”
Bens que devem participar do inventário para o Bloco K são basicamente os mesmos do Bloco H.
O Bloco K tem registros obrigatórios no sistema simplificado e outros obrigatórios no sistema Completo, conforme tabela abaixo.
Tabela Bloco k (Consultoria Fonte:Tax5)
| Registro | Descrição | Leiaute Completo | Leiaute Simplificado |
| K100 | Período de Apuração do ICMS/IPI | sim | sim |
| K200 | Estoque Escriturado | sim | sim |
| K210 | Desmontagem de mercadorias — Item de Origem | sim | não |
| K215 | Desmontagem de mercadorias — Item de Destino | sim | não |
| K220 | Outras Movimentações Internas entre Mercadorias | sim | sim |
| K230 | Itens Produzidos | sim | sim |
| K235 | Insumos Consumidos | sim | não |
| K250 | Industrialização Efetuada por Terceiros — Itens Produzidos | sim | sim |
| K255 | Industrialização em Terceiros — Insumos Consumidos | sim | não |
| K260 | Reprocessamento/Reparo de Produto/Insumo | sim | não |
| K265 | Reprocessamento/Reparo — Mercadorias Consumidas e/ou Retomadas | sim | não |
| K270 | Correção de Apontamento dos Registros K210, K220, K230, K250, K260, K291, K292, K301 e K302 | sim | sim |
| K275 | Correção de Apontamento e Retorno de Insumos dos Registros K215, K220, K235, K255 e K265 | sim | não |
| K280 | Correção de Apontamento — Estoque Escriturado | sim | sim |
| K290 | Produção Conjunta — Ordem de Produção | sim | sim |
| K291 | Produção Conjunta — Itens Produzidos | sim | sim |
| K292 | Produção Conjunta — Insumos Consumidos | sim | não |
| K300 | Produção Conjunta — Industrialização Efetuada por Terceiros | sim | sim |
| K301 | Produção Conjunta — Industrialização Efetuada por Terceiros — Itens Produzidos | sim | sim |
| K302 | Produção Conjunta — Industrialização Efetuada por Terceiros — Insumos Consumidos | sim | não |
O bloco K tem muitas informações a ser entregues ao Fisco. As principais dicas deste bloco são: a) conciliar com o Balanço Patrimonial mensal e verificar se todos os itens de estoque estão com quantidades e valores corretos: b) no caso de estoque em terceiros, conciliar as quantidades com principais fornecedores e clientes se os dados sejam equivalentes, qualquer divergência poderá gerar suspeitas e induzir a abertura de uma fiscalização; c) análise prévia de razoabilidade das quantidades, porque o Fisco poderá utilizar da Fórmula: Estoque Inicial + Entradas – Saídas = Estoque Final, para tanto é interessante conhecer o controle eletrônico de estoques (no SAP a transação é o MB51), analisando os desvios e ajustes; d) em razão da complexidade, é aconselhável utilizar uma ferramenta de auditoria e cruzamentos de dados; e) o bloco K no setor industrial é necessário revisar se a estrutura de materiais está correta ou razoável (Estimado X Real); f) cuidado na utilização do registro k220, que chama a atenção da fiscalização porque indica possivelmente falhas em processos da empresa;
IV – Estoques em Terceiros
Seja no inventário anual ou controles de estoque mensal é obrigatório as informações de estoques em terceiros, especialmente de processos produtivos com bens inventariados.
Processos que necessitam registro de estoque em terceiros: Armazenagem em Terceiros; Industrialização por Encomenda; Compra a ordem, remessa e retorno de embalagem e outros processos.
Estoques em terceiros são objeto de prazos legais de retorno, como por exemplo industrialização por encomenda (180 dias). O Fisco analisará se o prazo foi respeitado cobrando imposto para os processos que não cumpriram com os prazos legais, acrescido de multas e juros.
Não existe teoricamente a possibilidade de ajuste de inventário em terceiros, de forma que, se houver perdas será necessário recolhimento dos tributos indiretos suspensos na remessa do item ajustado. Algumas empresas no mercado realizam o retorno simbólico, também passível de autuação e realizam a cobrança do item faltante ao industrializador.
A melhor dica para controle de estoques em terceiros é controles elevados e utilização de sistemas eletrônicos que indiquem desvios e ações corretivas imediatas, com conciliação entre quantidades existentes no estoque em terceiros.
V – Ajustes de inventário e suas consequências
No mundo teórico seria fácil o controle de estoques, no mundo real é muito diferente. Os controles de estoques podem ter diversos desvios e suas principais razões seriam: itens controlados por peso e não por unidade; processos industriais complexos no qual é impossível a precisão absoluta de consumo, em razão de fatores como temperatura, regulagem de equipamentos e qualidade da matéria prima; controles de armazenagem, com possibilidade de evaporação, extravio, furto, roubo e perecimento; milhares de operações diárias; erros de emissão de nota fiscal pelo fornecedor; erros de escrituração de nota fiscal pelo destinatário; erros de contagem de materiais na origem e/ou destino; troca de códigos de mercadorias nas remessas, entre outros fatores.
Cuidado, os ajustes de inventário podem ser positivos ou negativos, se positivo o Fisco pode presumir compra sem nota fiscal; e se negativo, o Fisco pode presumir venda sem nota fiscal. Não se pode compensar uma perda de um item com o ganho de outro, o Fisco pode autuar os dois casos, exceto se comprovado que houve troca de códigos em processo. Logo, os ajustes de inventário devem ser avaliados item a item e a empresa deve ter uma documentação robusta para eventual apresentação em uma fiscalização e para apresentar defesa em caso de autuação.
Para fins fiscais e na apuração do Imposto de Renda (RIR/2018) existem quebras de estoque que são considerados dedutíveis, segundo o artigo 303, que transcrevemos:
Art. 303. O custo será integrado pelo valor ( Lei nº 4.506, de 1964, art. 46, caput, incisos V e VI ):
I – das quebras e das perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e no manuseio; e
II – das quebras ou das perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou ocorrência de riscos não cobertos por seguros, desde que comprovadas:
a) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de segurança, que especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas e as razões da providência;
b) por certificado de autoridade competente, nas hipóteses de incêndios, inundações ou outros eventos semelhantes; e
c) por meio de laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens obsoletos, invendáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável. (…)
Art. 376. Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque, apropriação indébita e furto, por empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial ( Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 3º ).
Para o Imposto de Renda temos 2 tipos de quebras de estoque: a) as quebras razoáveis ocorridas na fabricação, transporte e manuseio; b) quebras por deterioração, obsolescência ou riscos não cobertos por seguros, declarados por laudo de autoridade fiscal, sanitária ou de segurança, exceto no caso de valor residual apurável. As perdas no caso de desfalque, apropriação indébito ou furto a despesa é dedutível na apuração do Imposto de Renda se houver inquérito instaurado, seja trabalhista ou de autoridades de segurança pública.
Para o ICMS/SP é necessário o estorno de créditos nas perdas:
Artigo 67 – Salvo disposição em contrário, o contribuinte deverá proceder ao estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento (Lei 6.374/89, arts. 41 e 42, o primeiro na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XXI):
I – vier a perecer, deteriorar-se ou for objeto de roubo, furto ou extravio;
Para o PIS/COFINS também é necessário o estorno de créditos nas perdas (Lei 10.833/03):
§ 13. Deverá ser estornado o crédito da COFINS relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação.
Para o IPI (Regulamento do IPI 2010) também é necessário o pagamento de imposto ou estorno de créditos nos casos de perdas:
Art. 25. São obrigados ao pagamento do imposto como responsáveis:
VII – a empresa comercial exportadora, em relação ao imposto que deixou de ser pago, na saída do estabelecimento industrial, referente aos produtos por ela adquiridos com o fim específico de exportação, nas hipóteses em que ( Lei n o 9.532, de 1997, art. 39, § 3 o ):
c) ocorrer a destruição, o furto ou roubo dos produtos ( Lei n o 9.532, de 1997, art. 39, § 3 o , alínea “c” );
Art. 368. Ressalvadas as quebras apuradas pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e as faltas comprovadamente resultantes de furto, roubo, incêndio ou avaria, a diferença de estoque do tabaco em folha, verificada à vista dos livros e documentos fiscais do estabelecimento do beneficiador registrado de acordo com o art. 330, será considerada, nas quantidades correspondentes (Decreto-Lei nº 1.593, de 1977, art. 17):
I – falta, como saída de produto beneficiado pelo estabelecimento sem emissão de nota fiscal; ou
II – excesso, como aquisição do tabaco em folha ao produtor sem comprovação da origem.
Para o IPI (Regulamento do IPI 2010) existe expressa disposição quanto a manutenção de crédito em alguns casos de quebras de estoque, em virtude e saída de sucatas, decorrentes de processo de selagem, inerentes ao processo de industrialização e nas mercadorias a granel permitida a diferença de 1%:
Art. 255. É assegurado o direito à manutenção do crédito do imposto em virtude da saída de sucata, aparas, resíduos, fragmentos e semelhantes, que resultem do emprego de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, bem como na ocorrência de quebras admitidas neste Regulamento.
Art. 302. A Secretaria da Receita Federal do Brasil poderá admitir quebras no estoque do selo de controle para produtos do Capítulo 22 da TIPI, quando decorrentes de perdas verificadas em processo mecânico de selagem, independentemente dos espécimes inutilizados, atendidos os limites e demais condições que estabelecer.
Art. 523. As quebras alegadas pelo contribuinte, nos estoques ou no processo de industrialização, para justificar diferenças apuradas pela fiscalização, serão submetidas ao órgão técnico competente, para que se pronuncie, mediante laudo, sempre que, a juízo de autoridade julgadora, não forem convenientemente comprovadas ou excederem os limites normalmente admissíveis para o caso (Lei nº 4.502, de 1964, art. 58, § 1º).
Art. 524. As diferenças percentuais de mercadoria a granel, apuradas em conferência física nos despachos aduaneiros, não serão consideradas para efeitos de exigência do imposto incidente, até o limite de um por cento, conforme dispuser o Poder Executivo (Lei n o 10.833, de 2003, art. 66).
Neste capítulo vimos que as perdas são dedutíveis na apuração do Imposto de Renda se houver laudo governamental, exceto nos casos de valor residual (venda da sucata em valores razoáveis) ou perdas inerentes ao processo produtivo. Para os impostos indiretos na legislação ICMS/PIS/COFINS necessário estorno de crédito nos casos de perdas. O IPI determina a manutenção de créditos se as perdas forem analisadas por órgãos técnicos ou nos casos de granel até 1%.
VI – Defesas do Contribuinte
As autoridades realizam cruzamentos eletrônicos, especialmente bloco K e H, e podem intimar o Contribuinte para justificar eventual desvio de inventário e sem devidas justificativas o Contribuinte pode ser autuado, com base em presunções.
O Contribuinte deve justificar as perdas ou ganhos como razoáveis de acordo com sua atividade econômica e seu processo produtivo peculiar, mediante laudo produtivo assinado por engenheiro responsável para afastar a cobrança.
De outro lado, a autoridade fiscal deve comprovar que realmente o Contribuinte realizou saídas ou entradas sem documento fiscal ou que as perdas ou ganhos não são razoáveis ao objeto do negócio, mediante levantamento fiscal e cruzamentos de dados, para manutenção da cobrança dos impostos, estornos de créditos e indedutibilidade.
Existem exemplos de defesas para diversas atividades econômicas:
- Combustíveis: Evaporação 0,6% (COSIT, 223/23 e Resolução ANP 884/22);
- Produtos hortifruti: Perdas (COSIT 150/2025);
- Vendas de sucata em valor razoável, não é necessário laudo da autoridade fiscal (CARF, 18471.001568/2002-37 e 18470.723115/2011-66);
- Apresentação de laudo produtivo justificando as perdas de forma técnica e não contestado pela autoridade fiscal (TIT/SP, AIIM 3.115.544-3);
- Se perdas inerentes ao processo produtivo não é necessário emissão de NFe (Resposta a Consulta 32838/2025, SEFAZ/SP);
- IPI. Anular a presunção de falta de emissão NF na saída nos casos de diferenças (CARF, 10860.721195/2014-62);
Se comprovados pelo Contribuinte que as perdas e ganhos são razoáveis e inerentes ao processo de produção ou ao objeto empresarial não serão necessários estornos de créditos de impostos indiretos (ICMS, IPI e PIS/COFINS) e ainda as despesas das quebras serão dedutíveis para o IRPJ/CSLL.
VII – Reforma Tributária de Indiretos
A Reforma Tributária de Indiretos, na Lei Complementar 214, repete as disposições dos tributos indiretos determinando o estorno de créditos do IBS e CBS no caso de perecimento, deterioração, furto, roubo ou extravio, incluindo-se bens do ativo imobilizado, bem como, pagamento de IBS/CBS no caso de destruição, extravio, furto ou o roubo de bens que seriam exportados por empresas comerciais exportadoras, conforme transcrito abaixo:
Art. 47. O contribuinte sujeito ao regime regular poderá apropriar créditos do IBS e da CBS quando ocorrer a extinção por qualquer das modalidades previstas no art. 27 dos débitos relativos às operações em que seja adquirente, excetuadas exclusivamente aquelas consideradas de uso ou consumo pessoal, nos termos do art. 57 desta Lei Complementar, e as demais hipóteses previstas nesta Lei Complementar. (…)
§ 6º O adquirente deverá estornar o crédito apropriado caso o bem adquirido venha a perecer, deteriorar-se ou ser objeto de roubo, furto ou extravio.
§ 7º No caso de roubo ou furto de bem do ativo imobilizado, o estorno de crédito de que trata o § 6º deste artigo será feito proporcionalmente ao prazo de vida útil e às taxas de depreciação definidos em regulamento (…).
Art. 82. Poderá ser suspenso o pagamento do IBS e da CBS no fornecimento de bens materiais com o fim específico de exportação a empresa comercial exportadora que atenda cumulativamente aos seguintes requisitos: (…)
§ 5º A empresa comercial exportadora fica responsável pelo pagamento do IBS e da CBS que tiverem sido suspensos no fornecimento de bens para a empresa comercial exportadora, nas seguintes hipóteses: (…)
IV – ocorrer a destruição, o extravio, o furto ou o roubo antes da efetiva exportação dos bens.
No Regulamento do CBS (Decreto 12955/2026) e Regulamento do IBS (Resolução 6/2026 do CGIBS), estabelecem o estorno de créditos de mercadorias e respectivos serviços nos casos dos desvios. No caso de impossibilidade de identificação exata do material ajustado, deverá ser considerado a aquisição mais recente. Uma novidade é a publicação da tabela de taxas de depreciação de vida útil para ativos imobilizados, com o objetivo do estorno proporcional dos créditos de IBS/CBS no caso de caso de perdas destes ativos. Mantido a determinação de recolhimento do imposto IBS/CBS pela empresa comercial exportadora no caso de perdas, conforme disposições abaixo:
Art. 48. Caso o bem adquirido venha a perecer, deteriorar-se ou ser objeto de roubo, furto ou extravio, os créditos relacionados a sua aquisição, inclusive os de serviços, deverão ser estornados, mediante emissão de documento fiscal vinculado ao documento fiscal de aquisição, com a indicação dos valores de CBS referentes ao bem adquirido, de forma discriminada. (Art. 47, § 6º, da Lei Complementar nº 214, de 16 de janeiro de 2025)
§ 1º No caso de roubo ou furto de bem do ativo imobilizado, o estorno de crédito de que trata o caput será feito proporcionalmente ao prazo de vida útil restante e às taxas de depreciação definidos no Anexo I. (Art. 47, § 7º, da Lei Complementar nº 214, de 16 de janeiro de 2025)
§ 2º Sendo impossível determinar qual aquisição corresponde ao bem ou serviço adquirido de que trata o caput, a informação do valor da CBS deverá observar a ordem cronológica a partir da aquisição mais recente, respeitada a quantidade de itens indicada no documento fiscal.
Art. 97. Poderá ser suspenso o pagamento da CBS no fornecimento de bens materiais com o fim específico de exportação a empresa comercial exportadora que atenda cumulativamente aos seguintes requisitos: (Art. 82 da Lei Complementar nº 214, de 16 de janeiro de 2025) (…)
§ 5º A empresa comercial exportadora fica responsável pelo pagamento da CBS que tiver sido suspenso no fornecimento de bens para a empresa comercial exportadora, nas seguintes hipóteses: (…)
IV – ocorrer a destruição, o extravio, o furto ou o roubo antes da efetiva exportação dos bens
A Lei Complementar 214/25, no que tange às importações, traz uma exceção a necessidade de estorno de créditos em caso de desvios, para bens em granel em limite a ser definido em regulamento:
Art. 77. As diferenças percentuais de bens a granel que, por sua natureza ou condições de manuseio, estejam sujeitos a quebra, a decréscimo ou a acréscimo, apuradas pela autoridade aduaneira, não serão consideradas para efeito de exigência do IBS e da CBS, até o limite percentual a ser definido no regulamento, o qual poderá ser diferenciado por tipo de bem.
No Regulamento do CBS (Decreto 12955/2026) e Regulamento do IBS (Resolução 6/2026 do CGIBS), estabelecem um percentual de perdas de produtos a granel em 1%, podendo em ato conjunto da Receita Federal e Conselho Gestor do IBS estabelecerem um novo limite diferenciado por tipo de bem:
Art. 88. As diferenças percentuais de bens a granel que, por sua natureza ou condições de manuseio, estejam sujeitos a decréscimo ou a acréscimo, apuradas pela autoridade aduaneira, não serão consideradas para efeito de exigência da CBS, até o limite percentual de 1% (um por cento). (Art. 77 da Lei Complementar nº 214, de 16 de janeiro de 2025)
§ 1º Ultrapassado o limite percentual previsto no caput, o total da diferença será considerado para efeito de exigência da CBS.
§ 2º Ato conjunto da RFB e do CGIBS poderá estabelecer limite percentual diferenciado por tipo de bem, hipótese em que não se aplicará o limite previsto no caput.
Alguns pontos relevantes sobre emissão de Nota Fiscal e eventos respectivos. Se o perecimento, perda, roubo ou furto ocorrer durante o transporte é necessário a realização e transmissão de eventos vinculados as operações. Será necessário o evento Nfe no código 112130 se o transporte for contratado pelo Fornecedor ou evento Nfe no código 211124 se o transporte for contratado pelo adquirente, conforme demonstrado abaixo, com estorno dos créditos de IBS/CBS:
| 112130 | Perecimento, perda, roubo ou furto durante o transporte contratado pelo fornecedor |
| 211124 | Perecimento, perda, roubo ou furto durante o transporte contratado pelo adquirente |
Os Estados mediante publicação do Ajuste Sinief 49/2025, determinaram a emissão da Nota Fiscal, Tipo Nota de Débito 6, e código 07 nos casos de perda, extravio, perecimento, deterioração, furto ou roubo, e reafirmaram a necessidade de estorno do ICMS, nos seguintes casos:
“Cláusula primeira Este ajuste estabelece procedimentos para a emissão de documentos fiscais nas seguintes operações e prestações:
II – perda no estoque de mercadoria por extravio, perecimento, deterioração, furto ou roubo;
§ 2º O contribuinte deverá efetuar o estorno do ICMS creditado da mercadoria que vier a ser objeto de extravio, perecimento, deterioração, furto ou roubo, conforme a legislação de cada unidade federada.
A Reforma Tributária de tributos indiretos não alterou os efeitos fiscais sobre desvios e ajustes de estoque, exigindo do Contribuinte os estornos dos créditos. Contudo, os conceitos quanto a razoabilidade das perdas ou ganhos e desnecessidade de estorno de créditos, já avaliando vastamente pelos Tribunais Administrativos e Judiciais nos casos de ICMS/PIS/COFINS/IPI se conectam com os novos tributos IBS/CBS, especialmente pelo Princípio da Não Cumulatividade dos novos tributos indiretos (IBS/CBS), previsto no artigo 156-A, inciso VIII, da Constituição Federal.
Art. 156-A. Lei complementar instituirá imposto sobre bens e serviços de competência compartilhada entre Estados, Distrito Federal e Municípios. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 132, de 2023)
§ 1º O imposto previsto no caput será informado pelo princípio da neutralidade e atenderá ao seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 132, de 2023)
VIII – será não cumulativo, compensando-se o imposto devido pelo contribuinte com o montante cobrado sobre todas as operações nas quais seja adquirente de bem material ou imaterial, inclusive direito, ou de serviço, excetuadas exclusivamente as consideradas de uso ou consumo pessoal especificadas em lei complementar e as hipóteses previstas nesta Constituição; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 132, de 2023)
Vejamos um caso interessante ocorrido no Estado de São Paulo em que o Fisco autuou uma empresa por diferença de volume de etanol. O Tribunal de Justiça de São Paulo nos autos n. 1056498-71.2022.8.26.0053 cancelou a autuação com os seguintes dizeres:
“Destarte, a mera variação volumétrica de combustíveis decorrente de oscilação térmica, dentro dos parâmetros estabelecidos pela regulamentação setorial, não configura operação de circulação de mercadorias apta a ensejar a incidência do ICMS, tratando-se de fenômeno físico natural que não se subsume à hipótese de incidência tributária.”
Em relação aos novos tributos (IBS/CBS) em comparação aos demais tributos indiretos (ICMS/PIS/COFINS/IPI), os conceitos tributários da não cumulativa de permanecem, de forma que perdas inerentes ao processo produtivo e eventuais ganhos ou perdas de estoque, se normais ao negócio empresarial não podem ensejar o estorno de créditos dos novos tributos ou autuações fiscais, conforme estabelece o artigo 110 do Código Tributário Nacional, porque as normas tributárias, novas ou antigas, não podem alterar conceitos contábeis e empresariais, conforme transcrito abaixo.
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Tudo isto, em consonância e adequação ao Princípio Constitucional da Legalidade Estrito, determinado no artigo 150, I da Constituição Federal, considerando que o intérprete não pode criar tributo não previsto em Lei, permitido pelo Congresso/Parlamento, não pode alterar conceitos de Direito Privado ou conceitos Contábeis, conforme determinação constitucional:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
Teremos muitas discussões sobre os limites da razoabilidade das perdas ou ganhos de estoque. Cabe ao Contribuinte demonstrar sua razoabilidade em normas e laudos técnicos, para cada negócio empresarial e processo produtivo e/ou processo comercial. Se demonstrada a razoabilidade não será necessário estorno de créditos de impostos indiretos.
VIII – Conclusões
O estoque é dos assuntos mais relevantes das empresas comerciais e industriais e determinam o fluxo de caixa, lucratividade e a longevidade e sustentabilidade econômica destas empresas.
O simples conceito utilizado pelo Fisco de presunção de fraude em ajustes ou perdas de inventário, para punir empresas estornando créditos ou cobrando impostos, é absurdo, considerando a complexidade dos controles de inventário e estoques. Os Tribunais Administrativos ou Judiciais diuturnamente vêm preservando os direitos dos Contribuintes no caso de perdas e ajustes comprovadamente razoáveis. Existem diversas defesas que podem ser realizadas pelo Contribuinte evitando o estorno dos créditos.
Os ajustes e perdas de estoque geram efeitos nos Impostos Indiretos, como mencionado, mas também tem efeitos em Impostos Diretos (Imposto de Renda) quanto a possibilidade de dedutibilidade destas perdas, quando houver valor residual (venda de sucata em valor relevante) e no caso de perdas inerentes ao processo produtivo.
As empresas devem buscar as melhores práticas na gestão do inventário e estoques. Apresentamos importantes dicas no controle de declarações fiscais relacionadas a estoque, seja no bloco K Simplificado ou Completo e o Bloco H do SPED ICMS/IPI, especialmente conciliação com o balanço contábil, impossibilidade de estoque negativo e alinhamento quantitativo com terceiras empresas em caso de estoques em terceiros. Fundamental que as equipes fiscais, conjuntamente com demais áreas impactadas da empresa como Contabilidade, Controladoria e Logística, todos atuem em conjunto e tenham efetivamente conhecimento do tema e seus efeitos.
A Reforma Tributária manteve as mesmas determinações dos tributos indiretos de estorno de créditos no caso de perdas e ajustes de inventário, com novidades de estornos proporcionais para ativos imobilizados e manteve a mesma disposição do IPI permitindo as perdas nos produtos em granel no percentual de até 1%. Criou-se novos eventos relacionados Notas Fiscais no caso de perdas durante o transporte. Novamente os Estados reafirmam a necessidade de emissão de Nota Fiscal para estorno dos créditos dos tributos, mas cuidado, se a perda for inerente ao processo produtivo será discutível a obrigatoriedade desta emissão de Nota Fiscal, conforme respostas a consultas realizadas pelo Contribuinte no passado.
O Contribuinte deve se atualizar com estas novas disposições da Reforma Tributária e buscar seu cumprimento, contudo deve avaliar suas alternativas legais e riscos junto a seus consultores e advogados, considerando que o tema é relevante e pode ensejar elevadas autuações.
Por fim, o estoque continua a ser um tema de grande debate com as autoridades fiscais.
Pedro M. Penna é advogado, contador, pós graduado em Direito Tributário, MBA em Finanças e Mestrado em Ciências Ambientais. Têm mais de 20 anos de experiência na área tributária, em escritórios de advocacia e industriais multinacionais.
Os artigos escritos pelos “colunistas” não refletem necessariamente a opinião do Portal da Reforma Tributária. Os textos visam promover o debate sobre temas relevantes para o país.
