Este artigo tem por objetivo uma análise crítica e sintética sobre a redação do artigo 602 do Decreto nº 12.955/26, que regulamenta a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), no que se refere à utilização dos saldos credores para o Pis e Cofins não apropriados ou não compensados até a data da extinção dessas contribuições.
A proposta exposta tem como essência a busca em preservar a fidelidade do artigo 378 da Lei Complementar nº 214/25 e, simultaneamente, afastar as incertezas decorrentes do disposto no §único da norma, trazendo e conferindo previsibilidade e segurança jurídica aos contribuintes durante o período de transição.
Além disso, vale comentar que se surgirem situações e condições que comecem a limitar os ressarcimentos a curto prazo, como consequência, será dada a largada a uma pressão sobre o custo de capital de giro e como efeito rebote uma pressão sobre margens ou impacto inflacionário, devido ao repasse no preço.
1.Neutralidade Tributária. Será?
A Emenda Constitucional nº 132/23, instituiu a CBS, conforme disposto no artigo 195, inciso V da Constituição Federal e para garantir quaisquer riscos de judicialização, dentro do mesmo contexto, já submeteu ao Princípio da Não Cumulatividade, nos termos do artigo 195, §16, que remete ao artigo 156-A, §1º, inciso VIII da Constituição Federal. Impondo, ainda, a uniformização de regras de não cumulatividade e creditamento entre o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS).
Quando adentramos ao plano infraconstitucional, a Lei Complementar nº 214/25, disciplina a transição dos créditos de Pis e Cofins. Em especial, citamos o artigo 378 que assegurou os créditos não apropriados ou não utilizados até a extinção das contribuições dos Pis e Cofins permanecerão válidos e poderão ser utilizados para compensação com a CBS, seja no modelo de ressarcimento ou compensados contra outros tributos federais que permanecerão vigentes.
Entretanto, coube ao Decreto nº 12.955/26 a regulamentação operacional da matéria, onde já está gerando críticas e é alvo de reavaliações. O artigo 99 do Código Tributário Nacional, contudo, limita o conteúdo e o alcance dos decretos aos das leis em função das quais são expedidos, de modo que o regulamento não pode inovar para criar restrições não contempladas por lei complementar.
Da redação vigente, o artigo 602 do Decreto nº 12.955/26 reproduz, no caput e incisos, o artigo 378 da Lei Complementar nº 214/2025 que, até o presente momento é algo excelente e esperado dentro do contexto da uniformização da legislação. Porém, o problema concentra-se no §único, conforme segue abaixo:
“§único. Na hipótese em que o contribuinte optar pela utilização dos créditos de que trata o caput para compensação com valor devido a CBS, na forma do inciso III do caput, deverá ser formalizado pedido de utilização de crédito, observadas as condições e os procedimentos estabelecidos em ato da RFB.”
Essa condicionante traz uma preocupação e, muito provavelmente, alvo de judicialização, temos algumas situações que merecem destaque. A delegação do direito material para ato discricionário da Receita Federal do Brasil, não apenas contemplando os procedimentos operacionais, mas também as condições de utilização do crédito, mas também as condições de utilização do crédito tributário.
Neste caso, com a possibilidade em definir condições materiais por ato discricionário, automaticamente, abre espaço para a criação de requisitos e vedações não previstos na lei complementar, afrontando o Princípio da Legalidade, conforme disposto no artigo 150, inciso I da Constituição Federal e com o artigo 99 do Código Tributário Nacional.
Outro ponto, o risco de habilitação ou homologação prévia, pois a exigência de pedido de utilização de crédito, me parecendo algo similar a uma Per/Dcomp, a depender de como será implementado, pode ser que estejamos adentrando em uma nova era de uma Per/Dcomp da CBS. Ou seja, temos o risco da conversão de um direito assegurado que a lei complementar prevê para retornarmos a era do período em que o contribuinte tem a expectativa de uma autorização administrativa, com impacto direto no fluxo de caixa, pressão sobre as margens e com risco de impacto inflacionário.
Além disso, por fim, não menos importante, a incerteza que ainda paira por ausência de ato regulamentar, a insegurança quanto à própria viabilidade do exercício do direito, bem como para a garantia de monetização dos saldos credores relevantes para os contribuintes, poderá ter riscos de “impairment”, notas em balanço ou outras questões que o próprio Conselho Federal de Contabilidade e Ibracon ainda não previram.
2. Do Fundamento Jurídico e a falta de visibilidade
O direito ao aproveitamento dos saldos credores remanescentes de Pis e Cofins, uma vez que apurados e regularmente escriturados, integra contabilmente o patrimônio jurídico do contribuinte, tratando-se de direito de natureza declaratória e não constitutiva, cuja existência não depende de autorização prévia da administração tributária.
Qualquer restrição material ao exercício da apropriação do crédito afronta a legalidade e não podem ser introduzidas por ato infralegal, sob pena de afronta ao artigo 150, inciso I da Constituição Federal.
A não cumulatividade constitucionalmente assegurada à CBS e a neutralidade que orienta o novo sistema seriam comprometidas caso as aplicações operacionais resultem, na prática, em limitação do direito ao crédito. A própria Lei Complementar nº 214/25, ao disciplinar os artigos 378 ao 383, teve sua essência em preservar tais créditos e evitar perdas econômicas na transição dos regimes.
Ao considerarmos o outro lado, a compensação tributária no ordenamento jurídico brasileiro, em regra, mediante declaração do sujeito passivo, com extinção do crédito tributário sob condição resolutória de ulterior homologação pela administração pública, nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional combinado com o artigo 74, §2º, da Lei nº 9.430,96 e essa sistemática é compatível com a fiscalização a posteriori e prescinde de autorização prévia.
Ao nos depararmos a solução está tecnicamente adequada, portanto, substituir a lógica do pedido de ressarcimento com condições infraconstitucionais pela lógica consagrada e pacificada da declaração de compensação, reservando ao ato da Receita Federal do brasil, apenas a disciplina de procedimentos operacionais.
3. Ajustes e aplicação de monetização segura
Dentre os principais pontos analisados, entendemos que ao substituirmos o atual texto pela possibilidade e requerimento que, desde que os créditos estejam devidamente registrados no ambiente de escrituração da CBS, nos termos da legislação tributária aplicável, sendo admitida a escrituração extemporânea, inclusive por retificação, observada a legislação referente ao período prescricional.
A inclusão deste tópico, afastaria o risco de interpretação de que o crédito não escriturado até 31 de dezembro de 2026 prescreva, admitindo a retificação dentro dos preceitos e limites do prazo de 5 anos, eliminando-se, assim, o risco de perda do direito de um ativo.
Quanto a natureza declaratória do crédito, é de suma importância que a monetização seja independente de autorização ou habilitação prévia, de acordo com a legalidade tributária e com a não cumulatividade. Este é o contraponto direto proposto quanto a termos hoje a condicional de anuência prévia da RFB.
De forma aparentemente simplista, mas o cerne da questão é a substituir a condição de pedido de utilização de crédito pela declaração de compensação com extinção sob condição resolutória de homologação posterior. Em outras palavras, o contribuinte poderá utilizar o crédito de imediato e a administração realiza o controle posteriormente, preservando a neutralidade, fluxo de caixa, não pressão de margens e sem qualquer prejuízo vinculado a procedimento fiscalizatório.
Outro ponto que particularmente considero como de extrema importância, é que o texto deve proteger o contribuinte contra glosas fundadas em mero defeito formal de escrituração, quando o crédito puder ser comprovado por documentação fiscal idônea e memória de cálculo a ser admitida em regularização de escrituração. Ainda mais que os contribuintes estão migrando para a apuração assistida, 100% digital e já garantirá que o documento fiscal (XML) já está regular e idôneo, não existe motivo para glosas.
4. Conclusões
Nossas análises, em nenhum momento, ampliam o universo de créditos tributário e nem altera o montante escriturado e contabilizado, uma vez que os créditos tributários estão assegurados pelo artigo 378 da Lei Complementar nº 214/25. A crítica se aplica exclusivamente sobre a forma de exercício do direito do contribuinte, substituindo um modelo de autorização prévia por um modelo com homologação posterior, onde em nada altera o poder de fiscalizar e nem de glosa da administração tributária.
Porém, afasta-se a incerteza, traz previsibilidade, permite-se fluxo de caixa, monetização recorrente e, em nenhum momento, aplica-se risco de renúncia de receita nem impacto arrecadatório.
Para evitar o “barulhento” impacto financeiro e de judicialização, ao adotarmos a fidelidade do artigo 378 da Lei Complementar nº 214/25 ao Regulamento da CBS, será garantido a não cumulatividade constitucionalmente assegurada com segurando jurídica aos contribuintes durante a transição e sem qualquer prejuízo das prerrogativas do Fisco.
Rafael Garabed Moumdjian é head of tax & LTOs do Syngenta Group. Professor de MBA de Direito Tributário na Unicamp (Universidade Estadual de Campinas), é Board Member, “PcD” Professional e Executive Director of Pensions.
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