A divulgação pelo Tribunal de Contas da União (TCU) da alíquota de referência de 11,3% para a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) provocou surpresa e preocupação. O percentual ficou acima das estimativas anteriormente divulgadas pelo Ministério da Fazenda e reacendeu o debate sobre a carga que resultará da Reforma Tributária.
É importante, entretanto, compreender o que efetivamente representa esse número e, principalmente, quais são as limitações das informações utilizadas para calculá-lo.
O TCU realizou um trabalho técnico complexo, estruturado em 17 módulos de cálculo, com o objetivo de preservar a arrecadação federal de referência, correspondente a 4,9861% do Produto Interno Bruto (PIB). O resultado não deve ser confundido com uma avaliação definitiva da capacidade arrecadatória do novo sistema.
A questão central não está necessariamente em algum equívoco matemático, mas nas premissas utilizadas para projetar a arrecadação de um tributo que ainda não começou a operar plenamente.
E existe um aspecto que merece atenção especial: a ampliação da base tributável decorrente da inclusão mais abrangente das atividades da economia digital, particularmente das operações transfronteiriças (cross-border).
UMA BASE TRIBUTÁVEL QUE NÃO CONHECEMOS
Uma das principais virtudes da Reforma Tributária é a adoção de uma base ampla de incidência, alcançando operações com bens materiais, bens imateriais, inclusive direitos, e serviços.
Essa mudança tem consequências especialmente relevantes para a economia digital.
O sistema atual de tributação do consumo foi concebido em um contexto econômico muito diferente daquele em que vivemos. A crescente utilização de plataformas digitais, serviços em nuvem, softwares disponibilizados remotamente, publicidade online, assinaturas digitais e inúmeras outras modalidades de fornecimento transfronteiriço criou dificuldades de enquadramento, fiscalização e arrecadação.
Não significa que essas operações fossem necessariamente desoneradas. Muitas já estavam sujeitas ao PIS/Cofins, ao ISS e a outros tributos. O problema é que o sistema apresentava assimetrias importantes, especialmente quando o fornecedor estava localizado no exterior e o consumidor, no Brasil.
Em determinadas situações, a incidência era controvertida. Em outras, a obrigação tributária existia, mas sua fiscalização e cobrança enfrentavam obstáculos relevantes. Havia ainda operações que não se enquadravam adequadamente nas materialidades tradicionais dos tributos sobre o consumo.
A CBS altera substancialmente esse cenário.
Com uma incidência ampla sobre o consumo no destino, regras específicas para importações de serviços e bens imateriais e mecanismos de responsabilização de fornecedores estrangeiros e plataformas digitais, o novo modelo tem potencial para alcançar de maneira mais eficiente operações que anteriormente escapavam, total ou parcialmente, da tributação efetiva.
Esse universo econômico é expressivo e continua crescendo. Entretanto, não conhecemos com precisão a dimensão da base tributável adicional que será efetivamente incorporada ao sistema.
DESAFIO DO CROSS-BORDER
O problema é particularmente evidente nas operações digitais transfronteiriças.
Considere-se uma pessoa física residente no Brasil que contrata diretamente de uma empresa estrangeira serviços digitais, aplicações, conteúdos eletrônicos ou outras utilidades disponibilizadas pela internet.
No modelo anterior, o tratamento tributário dessas operações poderia variar conforme sua qualificação jurídica, a natureza do serviço, a localização do prestador e as regras aplicáveis à importação.
Em operações B2C, a ausência de um estabelecimento do fornecedor no Brasil também podia dificultar significativamente a fiscalização e o recolhimento.
A Reforma Tributária procura enfrentar essas dificuldades por meio de regras de tributação no destino, cadastro de fornecedores estrangeiros e mecanismos específicos de responsabilidade tributária, inclusive envolvendo plataformas digitais.
O resultado esperado é uma aproximação entre a base econômica efetivamente consumida no Brasil e a base sobre a qual os tributos são arrecadados.
Não se trata apenas de combater a sonegação. Trata-se também de alcançar, com maior segurança jurídica e efetividade, operações que o sistema anterior não conseguia tributar adequadamente.
Essa distinção é fundamental para o cálculo da alíquota.
A ampliação da base legal de incidência e a redução do chamado hiato de conformidade tributária são fenômenos relacionados, mas conceitualmente diferentes. A primeira pode incorporar operações anteriormente não alcançadas pelo tributo; a segunda aumenta o recolhimento sobre operações que já deveriam ser tributadas.
Ambos os efeitos podem elevar a arrecadação e, consequentemente, reduzir a alíquota necessária para preservar a neutralidade arrecadatória.
O ANO DE TESTES QUE NÃO PRODUZIU DADOS
Aqui surge uma dificuldade adicional.
O período de testes da Reforma Tributária deveria desempenhar papel importante na preparação e calibração do novo sistema, permitindo a coleta de informações sobre operações, bases tributáveis, créditos e comportamento dos contribuintes.
Entretanto, os atrasos na implementação dos sistemas e das obrigações necessárias impediram que, até o momento do cálculo, estivesse disponível uma base abrangente de documentos fiscais e dados operacionais da CBS.
O TCU precisou trabalhar predominantemente com informações históricas, especialmente dos anos de 2023 e 2024, e projeções construídas a partir do sistema anterior.
Naturalmente, esses dados são úteis. Mas apresentam uma limitação incontornável: refletem uma estrutura tributária diferente daquela que se pretende implementar.
A economia digital evidencia essa dificuldade.
Como estimar adequadamente a arrecadação adicional decorrente de operações transfronteiriças que não eram integralmente identificadas ou capturadas pelos mecanismos de tributação anteriores?
Como mensurar a base de consumidores brasileiros atendidos por fornecedores estrangeiros sem informações fiscais completas sobre essas operações?
E como projetar o impacto dos novos mecanismos de responsabilização e recolhimento antes de sua implementação efetiva?
São perguntas relevantes, cujas respostas dependem de dados que ainda precisam ser produzidos.
A ausência dessas informações não invalida o cálculo realizado pelo TCU. Mas recomenda cautela quanto à precisão do resultado e reforça a necessidade de revisões periódicas.
OUTROS FATORES
A economia digital não é a única fonte de incerteza.
O cálculo também é influenciado pela escolha do período histórico utilizado como referência para a arrecadação. A legislação adotou a média de 2012 a 2021, correspondente a 4,9861% do PIB. Estimativas divulgadas recentemente indicam que a utilização de um período mais próximo da realidade atual poderia produzir uma alíquota inferior.
É importante reconhecer que o TCU está vinculado ao período definido pela legislação. A discussão, nesse caso, envolve uma escolha normativa, e não propriamente um erro de cálculo.
Outro elemento relevante é a estimativa de redução do hiato de conformidade. O TCU incorporou a expectativa de redução de 29,3% desse hiato, considerando os mecanismos de controle e arrecadação do novo sistema.
O percentual é significativo, mas permanece sujeito a incertezas. A integração entre documentos fiscais eletrônicos, mecanismos de aproveitamento de créditos e split payment poderá produzir resultados diferentes daqueles inicialmente projetados.
Também permanecem relevantes as definições sobre o Imposto Seletivo, o IPI residual e determinados créditos presumidos, que influenciam o cálculo de equivalência arrecadatória.
Por fim, os regimes diferenciados e as reduções de alíquotas aprovados durante a tramitação legislativa contribuem para elevar a alíquota padrão necessária. Esse é um efeito estrutural que precisa ser reconhecido e não pode ser atribuído a deficiências da metodologia.
APROFUNDAR A CALIBRAÇÃO
A divulgação dos 11,3% deveria representar o início, e não o encerramento, de uma discussão técnica sobre a capacidade arrecadatória da CBS.
Seria especialmente importante que a Receita Federal e o TCU aprofundassem os estudos sobre a dimensão econômica das operações digitais, com destaque para as transações transfronteiriças destinadas a consumidores brasileiros.
Esse trabalho poderia contemplar o cruzamento de informações sobre pagamentos internacionais, operações de plataformas digitais, importações de serviços e bens imateriais, além dos dados produzidos pelos novos documentos fiscais eletrônicos.
Também seria recomendável explicitar, na metodologia, qual parcela do aumento esperado de arrecadação decorre da ampliação da base legal de incidência e qual decorre da melhoria da conformidade tributária, evitando tanto a omissão quanto a dupla contagem de efeitos.
A construção de cenários alternativos, com diferentes estimativas de captura dessas operações, permitiria compreender melhor a sensibilidade da alíquota a essas variáveis.
E será possível substituir hipóteses por evidências à medida que o novo sistema comece a produzir informações efetivas.
Naturalmente, uma eventual revisão deverá observar os procedimentos e limites estabelecidos na Constituição e na legislação complementar. A existência de incertezas não autoriza simplesmente desconsiderar o cálculo realizado.
Mas justifica aprofundar a análise de suas premissas e utilizar os mecanismos legais de revisão e ajuste da alíquota.
A Reforma Tributária foi concebida para modernizar o sistema brasileiro de tributação do consumo, ampliar sua base, eliminar distorções e preservar a neutralidade arrecadatória.
Esses objetivos precisam ser considerados conjuntamente.
Se a nova CBS alcançar operações que anteriormente não eram tributadas ou arrecadadas de maneira adequada, a base efetiva de arrecadação poderá ser superior àquela projetada com os dados históricos disponíveis.
Nesse cenário, manter uma alíquota calculada sem incorporar adequadamente essa expansão poderia produzir uma arrecadação superior à necessária para assegurar a equivalência pretendida.
Isso não significa afirmar que a alíquota de 11,3% esteja comprovadamente superestimada. Ainda não existem dados suficientes para quantificar o efeito líquido das diferentes variáveis.
Significa reconhecer que a economia digital representa uma dimensão da nova base tributável que ainda precisa ser mais bem conhecida e mensurada.
A calibragem da CBS não pode depender exclusivamente de uma fotografia da economia tributada pelo sistema anterior. Precisa considerar a realidade econômica que o novo modelo pretende alcançar.
A Reforma Tributária amplia a base para permitir uma tributação mais uniforme e eficiente. É essencial que essa ampliação também seja devidamente considerada no cálculo da alíquota, para que a promessa de neutralidade arrecadatória se concretize.
O percentual de 11,3% não deve ser tratado como definitivo. O aprofundamento das informações sobre a economia digital, especialmente nas operações cross-border, pode ser decisivo para demonstrar se existe espaço para uma alíquota menor.
Luiz Roberto Peroba é Sócio/Tax Partner no Pinheiro Neto. Assessora clientes nacionais e estrangeiros de diversas indústrias, tanto em consultoria/planejamento tributário como em contencioso, em disputas administrativas e judiciais.
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